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小企业会计准则讲义:第二章 资产

时间:2013-03-22 来源: 会计继续教育网
小企业会计准则讲义:第二章 资产 资产,是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。小企业的资产按照流动性,可分为流动资产和非流动资产。 小企业的资产应当按照成本计量,不计提资产减值准备。 第

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小企业会计准则讲义:第二章 资产

资产,是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。小企业的资产按照流动性,可分为流动资产和非流动资产。
  小企业的资产应当按照成本计量,不计提资产减值准备。

 

第一节 流动资产


  小企业的流动资产,是指预计在1年内(含1年,下同)或超过1年的一个正常营业周期内变现、出售或耗用的资产。小企业的流动资产包括:货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。
  
  一、货币资金
  小企业的货币资金主要分为库存现金、银行存款和其他货币资金,其核算基本要求如下:
  (一)库存现金(1001)
  本科目核算小企业的库存现金。小企业有内部周转使用备用金的,可以单独设置“1004备用金”科目。
  小企业增加库存现金,借记本科目,贷记“银行存款”等科目;减少库存现金,做相反的会计分录。
  小企业应当设置“库存现金日记账”,由出纳人员根据收付款凭证,按照业务发生顺序逐笔登记。每日终了,应当计算当日的现金收入合计额、现金支出合计额和结余额,将结余额与实际库存额核对,做到账款相符。
  有外币现金的小企业,还应当分别按照人民币和外币进行明细核算。
  每日终了结算现金收支、财产清查等发现的有待查明原因的现金短缺或溢余,应通过“待处理财产损溢”科目核算:属于现金短缺,应按照实际短缺的金额,借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目,贷记本科目;属于现金溢余,按照实际溢余的金额,借记本科目,贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。
  (二)银行存款(1002)
  本科目核算小企业存入银行或其他金融机构的各种款项。
  小企业增加银行存款,借记本科目,贷记“库存现金”、“应收账款”等科目;减少银行存款,做相反的会计分录。
  小企业应当按照开户银行和其他金融机构、存款种类等设置“银行存款日记账”,由出纳人员根据收付款凭证,按照业务的发生顺序逐笔登记。每日终了,应结出余额。“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对,至少每月核对一次。小企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额,应编制“银行存款余额调节表”调节相符。
  有外币银行存款的小企业,还应当分别按照人民币和外币进行明细核算。
  (三)其他货币资金(1012)
  本科目核算小企业的银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、外埠存款、备用金等其他货币资金。本科目应按照银行汇票或本票、信用卡发放银行、信用证的收款单位,外埠存款的开户银行,分别“银行汇票”、“银行本票 "、“信用卡”、“信用证保证金”、“外埠存款”等进行明细核算。
  小企业增加其他货币资金,借记本科目,贷记“银行存款”科目;减少其他货币资金,做相反的会计分录。
  会计科目转换对照表

小企业会计制度会计科目 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称  
    一、资产类     一、资产类  
1 1001 现金 1 1001 库存现金  
2 1002 银行存款 2 1002 银行存款  
3 1009 其他货币资金 3 1012 其他货币资金  
100901 外埠存款
100902 银行本票存款
100903 银行汇票存款
100904 信用卡存款
100905 信用证保证金存款
100906 存出投资款
  
  二、短期投资(1101)
  短期投资,是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年(含1年,下同)的投资,如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。小企业应设置“短期投资”科目,并按照股票、债券、基金等短期投资种类进行明细核算。
  短期投资应当按照以下规定进行会计处理:
  (一)小企业购入各种股票、债券、基金等作为短期投资的,应当按照实际支付的购买价款和相关税费,借记本科目,贷记“银行存款”科目。
  小企业购入股票,如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利,应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额,借记本科目,按照应收的现金股利,借记“应收股利”科目,按照实际支付的购买价款和相关税费,贷记“银行存款”科目。
  小企业购入债券,如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息,应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已到付息期但尚未领取的债券利息后的金额,借记本科目,按照应收的债券利息,借记“应收利息”科目,按照实际支付的购买价款和相关税费,贷记“银行存款”科目。
  (二)在短期投资持有期间,被投资单位宣告分派的现金股利,借记“应收股利”科目,贷记“投资收益”科目。
  在债务人应付利息日,按照分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入,借记“应收利息”科目,贷记“投资收益”科目。
  【提示】小企业会计准则下,涉及利息收入或支出的,一律在票据或合同约定的利息日计息,属于“准收付实现制”。
  (三)出售短期投资,应当按照实际收到的出售价款,借记“银行存款”或“库存现金”科目,按照该项短期投资的账面余额,贷记本科目,按照尚未收到的现金股利或债券利息,贷记“应收股利”或“应收利息”科目,按照其差额,贷记或借记“投资收益”科目。
  (四)本科目期末借方余额,反映小企业持有的短期投资成本。
  会计科目转换对照表
小企业会计制度会计科目 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称  
    一、资产类     一、资产类  
4 1101 短期投资 4 1101 短期投资  
110101 股票
110102 债券
110103 基金
110110 其他
5 1102 短期投资跌价准备
  【提示】小企业会计准则下,不计提任何一项资产减值准备。因此不再设置“短期投资跌价准备”科目。
  【例题1·计算题】2×13年5月20日,甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票100 000股,占乙公司有表决权股份的0.5%,支付价款合计508 000元,其中,证券交易印花税等交易费用800元,已宣告发放现金股利7 200元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表,甲公司将其划分为短期投资。
  2×13年6月20日,甲公司收到乙公司发放的2×12年现金股利7 200元。
  2×13年6月30日,乙公司股票收盘价为每股5.20元。
  2×13年12月31日,甲公司仍持有乙公司股票;当日,乙公司股票收盘价为每股4.90元。
  2×14年4月20日,乙公司宣告发放2×13年现金股利2 000 000元。
  2×14年5月10日,甲公司收到乙公司发放的20×13年现金股利。
  2×14年5月17日,甲公司以每股4.50元的价格将股票全部转让,同时支付证券交易费用720元。
  假设甲公司采用小企业会计准则核算,甲公司的账务处理如下:
  (1)2×13年5月20日,购入乙公司股票100 000股
  借:短期投资——乙公司股票          500 800
    应收股利——乙公司            7 200
    贷:银行存款                  508 000
  (2)2×13年6月20日,收到乙公司发放的2×12年现金股利7 200元
  借:银行存款                  7200
    贷:应收股利——乙公司               7200
  (3)2×14年4月20日,确认乙公司发放的2×13年现金股利中应享有的价额
  =2 000 000×0.5%=10 000(元)
  借:应收股利——乙公司            10 000
    贷:投资收益                   10 000
  (4)2×14年5月10日,收到乙公司发放的2×13年现金股利
  借:银行存款                 10 000
    贷:应收股利——乙公司              10 000
  (5)2×14年5月17日,出售乙公司股票100 000股
  借:银行存款                 449 280
    投资收益                  51 520
    贷:短期投资——乙公司股票            500 800

  三、应收及预付款项
  应收及预付款项,是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。包括:应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。应收及预付款项应当按照发生额入账。
  (一)应收票据(1121)
  本科目核算小企业因销售商品(产成品或材料,下同)、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票(银行承兑汇票和商业承兑汇票)。本科目应按照开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。
  (1)小企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票,按照商业汇票的票面金额,借记本科目,按照确认的营业收入,贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的,还应当贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。
  (2)持未到期的商业汇票向银行贴现,应按照实际收到的金额(即减去贴现息后的净额),借记“银行存款”科目,按照贴现息,借记“财务费用”科目,按照商业汇票的票面金额,贷记本科目(银行无追索权情况下)或“短期借款”科目(银行有追索权情况下)。
银行无追索权 银行附有追索权
借:银行存款(实际收到的价款)
  财务费用(倒挤差额)
  贷:应收票据(原票面金额)
借:银行存款(实际收到的价款)
  财务费用(倒挤差额)
  贷:短期借款(应收票据票面金额)
  【例题2·计算题】某企业采用小企业会计准则进行日常核算,2013年4月29日,该企业售给本市M公司产品一批,货款总计100 000元,适用增值税税率为17%。M公司交来一张出票日为5月1日、面值117 000元、期限为3个月的商业承兑无息票据。该企业6月1日持票据到银行贴现,贴现率为12%。如果本项贴现业务在贴现时规定,银行不附有追索,则该企业应作会计分录:
  收到票据时:
  借:应收票据              117 000
    贷:主营业务收入          100 000
      应交税费——应交增值税(销项税额)   17 000
  6月1日到银行贴现时,票据到期日为8月1日,贴现期为2个月(6月1日至8月1日):
  票据到期值=票据票面金额=117 000(元)
  贴现息=117 000×12%×2/12=2 340(元)
  贴现额=117 000-2 340=114 660(元)
  借:银行存款  114 660
    财务费用   2 340
    贷:应收票据    117 000
  (3)将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资,按照应计入取得物资成本的金额,借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目,按照商业汇票的票面金额,贷记本科目,如有差额,借记或贷记“银行存款”等科目。涉及按照税法规定可抵扣的增值税进项税额的,还应当借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目。
  借:材料采购(原材料、库存商品等)
    应交税费——应交增值税(进项税额)
    贷:应收票据(商业汇票的票面金额)
  银行存款等(倒挤差额,也可能是在借方)
  (4)商业汇票到期,应按照实际收到的金额,借记“银行存款”科目,贷记本科目。
  因付款人无力支付票款,或到期不能收回应收票据,应按照商业汇票的票面金额,借记“应收账款”科目,贷记本科目。
  (5)小企业应当设置“应收票据备查簿”,逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日期和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后,在备查簿中应予注销。
  本科目期末借方余额,反映小企业持有的商业汇票的票面金额。
  (二)应收账款(1122)
  本科目核算小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动应收取的款项。本科目应按照对方单位(或个人)进行明细核算。
  (1)小企业因销售商品或提供劳务形成应收账款,应当按照应收金额,借记本科目,按照税法规定应交纳的增值税销项税额,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目,按照其差额,贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。
  (2)收回应收账款,借记“银行存款”或“库存现金”科目,贷记本科目。
  (3)小企业应收及预付款项符合下列条件之一的,减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项,作为坏账损失:
  ①债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销,或者被依法注销、吊销营业执照,其清算财产不足清偿的。
  ②债务人死亡,或者依法被宣告失踪、死亡,其财产或者遗产不足清偿的。
  ③债务人逾期3年以上未清偿,且有确凿证据证明已无力清偿债务的。
  ④与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后,无法追偿的。
  ⑤因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。
  ⑥国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
  应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出,同时冲减应收及预付款项。
  借:银行存款(可收回金额)
    营业外支出(倒挤差额)
    贷:应收账款(账面余额)
  【提示】小企业会计准则下,不计提坏账准备。因此应收及预付款项的坏账损失采用的是直接转销法,而非备抵法。
  (4)本科目期末借方余额,反映小企业尚未收回的应收账款。
  (三)预付账款(1123)
  预付账款核算小企业按照合同规定预付的款项。包括:根据合同规定预付的购货款、租金、工程款等。预付款项情况不多的小企业,也可以不设置本科目,将预付的款项直接记入“应付账款”科目借方。本科目应按照对方单位(或个人)进行明细核算。
  小企业进行在建工程预付的工程价款,也通过本科目核算。
  【提示】这里是与企业会计准则不同之处,企业会计准则中,把预付工程款计入了在建工程下的明细科目中。这种差异导致了对资产的报表列示的不同。
  (1)小企业因购货而预付的款项,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。
  收到所购物资,按照应计入购入物资成本的金额,借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目,按照税法规定可抵扣的增值税进项税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按照应支付的金额,贷记本科目。补付的款项,借记本科目,贷记“银行存款”等科目;退回多付的款项,做相反的会计分录。
  (2)出包工程按照合同规定预付的工程价款,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。按照工程进度和合同规定结算的工程价款,借记“在建工程”科目,贷记本科目、“银行存款”等科目。
  (3)按照小企业会计准则规定确认预付账款实际发生的坏账损失,应当按照可收回的金额,借记“银行存款”等科目,按照其账面余额,贷记本科目,按照其差额,借记“营业外支出”科目。
  本科目期末借方余额,反映小企业预付的各种款项。
  (四)应收股利(1131)
  本科目核算小企业应收取的现金股利或利润。本科目应按照被投资单位进行明细核算。
  (1)小企业购入股票,如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利,
  借:短期投资(长期股权投资)(实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利)
    应收股利(应收的现金股利)
    贷:银行存款
  (2)在短期投资或长期股权投资持有期间,被投资单位宣告分派现金股利或利润,应当按照本企业应享有的金额
  借:应收股利
    贷:投资收益
  (3)小企业实际收到现金股利或利润,借记“银行存款”等科目,贷记本科目。
  (五)应收利息(1132)
  本科目核算小企业债券投资应收取的利息。
  购入的一次还本付息债券投资持有期间的利息收入,在“长期债券投资”科目核算,不在本科目核算。
  (1)小企业购入债券,如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息,应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除应收的债券利息后的金额,借记“短期投资”或“长期债券投资”科目,按照应收的债券利息,借记本科目,按照实际支付的购买价款和相关税费,贷记“银行存款”科目。
  (2)在长期债券投资持有期间,在债务人应付利息日
分期付息、一次还本债券投资 一次还本付息债券投资
借:应收利息(票面利率计算的利息收入)
  贷:投资收益
借:长期债券投资——应计利息(票面利率计算的利息收入)
  贷:投资收益
  【提示】以上两种情况下,债务人应付利息的日子是不同的。前者每期都有利息产生,后者只有在到期时才会产生利息。
  (3)实际收到债券利息,借记“银行存款”等科目,贷记本科目。
  (六)其他应收款(1221)
  本科目核算小企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各种应收及暂付款项。包括:各种应收的赔款、应向职工收取的各种垫付款项等。
  小企业出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款,也通过本科目核算。
  其他应收款的主要账务处理。
  (1)小企业发生的出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款
  借:其他应收款
    贷:应交税费——应交增值税(出口退税)
  (2)按照小企业会计准则规定确认其他应收款实际发生的坏账损失,
  借:银行存款(可收回的金额)
    营业外支出(倒挤差额)
    贷:其他应收款(账面余额)
  会计科目转换对照表
小企业会计制度会计科目 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称  
    一、资产类     一、资产类  
6 1111 应收票据 5 1121 应收票据  
7 1121 应收股息 8 1131 应收股利  
9 1132 应收利息  
8 1131 应收账款 6 1122 应收账款  
7 1123 预付账款  
9 1133 其他应收款 10 1221 其他应收款  
10 1141 坏账准备        

  四、存货
  存货,是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等,以及小企业(农、林、牧、渔业)为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。
  小企业的存货包括:原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托加工物资、消耗性生物资产等。
  原材料,是指小企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等。
  在产品,是指小企业正在制造尚未完工的产品。包括:正在各个生产工序加工的产品,以及已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。
  半成品,是指小企业经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管,但尚未制造完工成为产成品,仍需进一步加工的中间产品。
  产成品,是指小企业已经完成全部生产过程并已验收入库,符合标准规格和技术条件,可以按照合同规定的条件送交订货单位,或者可以作为商品对外销售的产品。
  商品,是指小企业(批发业、零售业)外购或委托加工完成并已验收入库用于销售的各种商品。
  周转材料,是指小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的材料。包括:包装物、低值易耗品、小企业(建筑业)的钢模板、木模板、脚手架等。
  委托加工物资,是指小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。
  消耗性生物资产,是指小企业(农、林、牧、渔业)生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。
  (一)存货的取得
  小企业取得的存货,应当按照成本进行计量。
  1.外购的存货成本
  外购存货的成本包括:购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购存货过程发生的其他直接费用,但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。
  (1)材料采购(1401)
  “材料采购”科目核算小企业采用计划成本进行材料日常核算、购入材料的采购成本。采用实际成本进行材料日常核算的,购入材料的采购成本,在“在途物资”科目核算。委托外单位加工材料、商品的加工成本,在“委托加工物资”科目核算。
  ①小企业外购材料,应当按照发票账单所列购买价款、运输费、装卸费、保险费以及在外购材料过程发生的其他直接费用,借记本科目,按照税法规定可抵扣的增值税进项税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按照购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购材料过程发生的其他直接费用,贷记“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“预付账款”、“应付账款”等科目。
  材料已经收到、但尚未办理结算手续的,可暂不作会计分录;待办理结算手续后,再根据所付金额或发票账单的应付金额,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。
  应向供应单位、运输机构等收回的材料短缺或其他应冲减材料采购成本的赔偿款项,应根据有关的索赔凭证,借记“应付账款”或“其他应收款”科目,贷记本科目。因自然灾害等发生的损失和尚待查明原因的途中损耗,先记入“待处理财产损溢”科目,查明原因后再作处理。
  ②月末,应将仓库转来的外购收料凭证,分别下列不同情况进行处理:
  ——对于收到发票账单的收料凭证(包括本月付款或开出、承兑商业汇票的上月收料凭证),应按照实际成本和计划成本分别汇总。
  借:原材料(周转材料)(计划成本)
    材料成本差异(倒挤差异,也可能在贷方)
    贷:材料采购
      ——对于尚未收到发票账单的收料凭证
  借:原材料(周转材料)(计划成本)
    贷:应付账款——暂估应付账款
  下月初用红字做同样的会计分录予以冲回,以便下月收到发票账单等结算凭证时,按照正常程序进行账务处理。
  ③材料采购期末借方余额,反映小企业已经收到发票账单、但材料尚未到达或尚未验收入库的在途材料的采购成本。
  (2)在途物资(1402)
  本科目核算小企业采用实际成本进行材料、商品等物资的日常核算、尚未到达或尚未验收入库的各种物资的实际采购成本。
  小企业(批发业、零售业)在购买商品过程中发生的费用(包括:运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等),在“销售费用”科目核算,不在本科目核算。
  【提示】只有批发和零售业,发生的购买过程中的费用在“销售费用”中核算,其他行业的小企业,发生的购买过程中的费用仍在“在途物资”中核算。
  ①小企业外购材料、商品等物资,应当按照发票账单所列购买价款、运输费、装卸费、保险费以及在外购材料过程发生的其他直接费用,借记本科目,按照税法规定可抵扣的增值税进项税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按照购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购物资过程发生的其他直接费用,贷记“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“预付账款”、“应付账款”等科目。
  材料已经收到、但尚未办理结算手续的,可暂不作会计分录;待办理结算手续后,再根据所付金额或发票账单的应付金额,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。
  应向供应单位、外部运输机构等收回的材料或商品短缺或其他应冲减材料或商品采购成本的赔偿款项,应根据有关的索赔凭证,借记“应付账款”或“其他应收款”科目,贷记本科目。因自然灾害等发生的损失和尚待查明原因的途中损耗,先记入“待处理财产损溢”科目,查明原因后再作处理。
  ②月末,应将仓库转来的外购材料或商品收料凭证,按照材料或商品并分别下列不同情况进行汇总:
  ——对于收到发票账单的收料凭证(包括本月付款或开出、承兑商业汇票的上月收料凭证),应当按照汇总金额,借记“原材料”、“周转材料”、“库存商品”等科目,贷记本科目。
  ——对于尚未收到发票账单的收料凭证,应分别材料或商品,并按照估计金额暂估入账,借记“原材料”、“周转材料”、“库存商品”等科目,贷记“应付账款——暂估应付账款”科目,下月初用红字做同样的会计分录予以冲回,以便下月收到发票账单等结算凭证时,按照正常程序进行账务处理。
  ③在途物资期末借方余额,反映小企业已经收到发票账单、但材料或商品尚未到达或尚未验收入库的在途材料、商品等物资的采购成本。
  【例题3·综合题】甲企业为一般纳税人,并执行小企业会计准则,2013年3月22日从乙企业购入原材料一批,取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为40 000元,增值税额为6 800元。发票等结算凭证已经收到,货款已通过银行转账支付,材料已运到并已验收入库(单料同到)。
  甲企业2013年3月22日的账务处理如下:
  借:原材料              40 000
    应交税费——应交增值税(进项税额) 6 800
    贷:银行存款             46 800
  承【例题3】,如果购入材料的发票等结算凭证已收到,货款已经银行转账支付,但材料尚未运到。
  甲企业应于收到发票等结算凭证时进行如下账务处理:
  借:在途物资             40 000
    应交税费——应交增值税(进项税额) 6 800
    贷:银行存款             46 800
  在上述材料到达入库时,进行如下账务处理:
  借:原材料              40 000
    贷:在途物资             40 000
  承【例题3】,如果购入的材料已经运到,并已验收入库,但发票等结算凭证尚未收到,货款尚未支付。3月末,甲企业应按暂估价入账,假定其暂估价为38 000元。
  甲企业应于3月末应进行如下账务处理:
  借:原材料              38 000
    贷:应付账款——暂估应付账款     38 000
  4月初将上述会计分录原账冲回:
  借:原材料              38 000
    贷:应付账款——暂估应付账款     38 000
  在收到发票等结算凭证,并支付货款时:
  借:原材料              40 000
    应交税费——应交增值税(进项税额) 6 800
    贷:银行存款             46 800
  2.加工取得的存货
  通过进一步加工取得存货的成本包括:直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。
  经过1年期以上的制造才能达到预定可销售状态的存货发生的借款费用,也计入存货的成本。借款费用,是指小企业因借款而发生的利息及其他相关成本。包括:借款利息、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
  企业委托加工物资(1408)
  本科目核算小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资的实际成本。本科目应按照加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等进行明细核算。
  ①发出委托加工的物资材料时
  借:委托加工物资(实际成本)
    贷:原材料
  按照计划成本或售价核算的,还应同时结转材料成本差异或商品进销差价。
  ②支付运输费、加工费
  借:委托加工物资
    应交税费——应交增值税(进项税额)
    贷:银行存款      
  需要缴纳消费税的
  ——委托加工物资收回后,直接用于销售的,委托方应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本
  借:委托加工物资
    贷:应付账款(银行存款)
      ——委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品,按规定准予抵扣的
  借:应交税费——应交消费税
    贷:应付账款(银行存款)
  ③加工完成后验收入库的物资和剩余的物资
  借:库存商品(原材料)
    贷:委托加工物资
  ④采用计划成本或售价核算的
  借:原材料(库存商品)(计划成本或售价)
    材料成本差异(也可能在借方,也可能在贷方)
    贷:委托加工物资(实际成本)
      商品进销差价(通常应当在贷方)
  采用计划成本或售价核算的,也可以采用上月材料成本差异率或商品进销差价率计算分摊本月应分摊的材料成本差异或商品进销差价。
  ⑤委托加工物资期末借方余额,反映小企业委托外单位加工尚未完成物资的实际成本。
  3.投资者投入存货的成本,应当按照评估价值确定。
  4.提供劳务的成本包括:与劳务提供直接相关的人工费、材料费和应分摊的间接费用。
  5.企业应设置“消耗性生物资产”(1421)科目来核算所发生的消耗性生物资产的业务
  自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本,应当按照下列规定确定:
  (1)自行栽培的大田作物和蔬菜的成本包括:在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用。
  (2)自行营造的林木类消耗性生物资产的成本包括:郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用。
  (3)自行繁殖的育肥畜的成本包括:出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用。
  (4)水产养殖的动物和植物的成本包括:在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用。
  6.盘盈存货的成本,应当按照同类或类似存货的市场价格或评估价值确定。
  (二)存货的发出
  小企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。计价方法一经选用,不得随意变更。
  对于性质和用途相似的存货,应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务,采用个别计价法确定发出存货的成本。
  对于周转材料,采用一次转销法进行会计处理,在领用时按其成本计入生产成本或当期损益;金额较大的周转材料,也可以采用分次摊销法进行会计处理。出租或出借周转材料,不需要结转其成本,但应当进行备查登记。
  对于已售存货,应当将其成本结转为营业成本。
  (三)存货的成本核算
  小企业应当根据生产特点和成本管理的要求,选择适合于本企业的成本核算对象、成本项目和成本计算方法。
  小企业发生的各项生产费用,应当按照成本核算对象和成本项目分别归集。
  (1)属于材料费、人工费等直接费用,直接计入基本生产成本和辅助生产成本。
  (2)属于辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用,可以先作为辅助生产成本进行归集,然后按照合理的方法分配计入基本生产成本;也可以直接计入所生产产品发生的生产成本。
  (3)其他间接费用应当作为制造费用进行归集,月度终了,再按一定的分配标准,分配计入有关产品的成本。
  (四)存货的毁损及盘盈盘亏
  存货发生毁损,处置收入、可收回的责任人赔偿和保险赔款,扣除其成本、相关税费后的净额,应当计入营业外支出或营业外收入。
  盘盈存货实现的收益应当计入营业外收入。盘亏存货发生的损失应当计入营业外支出。  

存货盘盈 存货盘亏、毁损
借:原材料等
  贷:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
借:待处理财产损溢
  贷:营业外收入
借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
  贷:原材料
借:其他应收款(银行存款)(责任人赔偿等)
  营业外支出
  贷:待处理财产损溢

  (五)库存商品的核算规定
  1.库存商品(1405)
  本科目核算小企业库存的各种商品的实际成本或售价。包括:库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。
  接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品,在制造和修理完成验收入库后,视同小企业的产成品,也通过本科目核算。
  可以降价出售的不合格品,也在本科目核算,但应与合格产品分开记账。
  已经完成销售手续,但购买单位在月末未提取的库存产成品,应作为代管产品处理,单独设置代管产品备查簿,不再在本科目核算。
  小企业(农、林、牧、渔业)可将本科目改为“1405农产品”科目。
  小企业(批发业、零售业)在购买商品过程中发生的费用(包括:运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等),在“销售费用”科目核算,不在本科目核算。
  2.商品进销差价(1407)
  本科目核算小企业采用售价进行日常核算的商品售价与进价之间的差额。本科目应按照库存商品的种类、品种和规格等进行明细核算。
  (1)小企业购入、加工收回以及销售退回等增加的库存商品,按照商品售价,借记“库存商品”科目,按照商品进价,贷记“银行存款”、“委托加工物资”等科目,按照售价与进价之间的差额,贷记本科目。
  借:库存商品 (售价)
  贷:银行存款(委托加工物资)(进价)
  商品进销差价(倒挤差额,通常应当在贷方)
  (2)月末,分摊已销商品的进销差价
  借:商品进销差价
    贷:主营业务成本
  销售商品应分摊的商品进销差价,按照以下公式计算:
  商品进销差价率=[月末分摊前本科目贷方余额/(“库存商品”科目月末借方余额+本月“主营业务收入”科目贷方发生额)]×100%
  本月销售商品应分摊的商品进销差价=本月“主营业务收入”科目贷方发生额×商品进销差价率
  小企业的商品进销差价率各月之间比较均衡的,也可以采用上月商品进销差价率计算分摊本月的商品进销差价。
  年度终了,应对商品进销差价进行复核调整。
  会计科目转换对照表  

小企业会计制度会计科目* 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称  
    一、资产类     一、资产类  
      11 1401 材料采购  
11 1201 在途物资 12 1402 在途物资  
12 1211 材料 13 1403 原材料  
        14 1404 材料成本差异  
13 1231 低值易耗品 18 1411 周转材料  
14 1243 库存商品 15 1405 库存商品  
15 1244 商品进销差价 16 1407 商品进销差价  
16 1251 委托加工物资 17 1408 委托加工物资  
17 1261 委托代销商品        
18 1281 存货跌价准备        
19 1301 待摊费用        
      19 1421 消耗性生物资产  

  【注】在小企业会计准则下,取消了存货跌价准备。此外,待摊费用的科目也被取消了。因此流动资产下不再有待摊费用了。
  小企业的非流动资产,是指流动资产以外的资产。小企业的非流动资产包括:长期债券投资、长期股权投资、固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用等。
  

第二节 长期投资


  一、长期债券投资
  长期债券投资,是指小企业准备长期(在1年以上,下同)持有的债券投资。
  小企业应当设置“长期债券投资”(1501)科目来进行核算,并应按照债券种类和被投资单位,分别“面值”、“溢折价”、“应计利息”进行明细核算。
  (一)长期债券投资应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量
  小企业购入债券作为长期投资,应当按照债券票面价值,借记“长期债券投资”(面值),按照实际支付的购买价款和相关税费,贷记“银行存款”科目,按照其差额,借记或贷记长期债券投资(溢折价)。
  实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息,应当单独确认为应收利息,不计入长期债券投资的成本
  借:长期债券投资——面值
    应收利息
    贷:银行存款(购买价款和相关税费)
      长期债券投资——溢折价(倒挤差额)
  (二)长期债券投资在持有期间发生的利息
  长期债券投资在持有期间发生的应收利息应当确认为投资收益。
  (1)分期付息、一次还本的长期债券投资,在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当确认为应收利息,不增加长期债券投资的账面余额。
  借:应收利息
    贷:投资收益
  (2)一次还本付息的长期债券投资,在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当增加长期债券投资的账面余额。
  借:长期债券投资——应计利息
    贷:投资收益
  (3)债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销。
  借:投资收益
    贷:长期债券投资——溢折价(也可能做相反分录)
  【提示】折溢价的摊销是在债务人的应付利息日,而不是在会计期末。
  (三)长期债券投资到期
  长期债券投资到期,小企业收回长期债券投资,应当冲减其账面余额。
  借:银行存款
    贷:长期债券投资——面值、溢折价、应计利息等
  应收利息
  处置长期债券投资,处置价款扣除其账面余额、相关税费后的净额,应当计入投资收益。
  借:银行存款
    贷:长期债券投资——面值、溢折价
  应收利息
  投资收益(也可能在借方)
  (四)长期债券投资损失
  小企业长期债券投资符合小企业会计准则第十条(参见应收款项的坏账损失)所列条件之一的,减除可收回的金额后确认的无法收回的长期债券投资,作为长期债券投资损失。长期债券投资损失应当于实际发生时计入营业外支出,同时冲减长期债券投资账面余额。
  借:银行存款等(可收回的金额)
    营业外支出
    贷:长期债券投资——成本、溢折价

  二、长期股权投资
  长期股权投资,是指小企业准备长期持有的权益性投资。长期股权投资应当按照成本进行计量。
  小企业应当设置“长期股权投资”(1511)科目来核算准备长期持有的权益性投资,并应按照被投资单位进行明细核算。
  (一)长期股权投资的取得
  1.以支付现金方式取得的长期股权投资
  小企业以支付现金取得的长期股权投资,应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利,应当单独确认为应收股利,不计入长期股权投资的成本
  即按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额,借记“长期股权投资”,按照应收的现金股利,借记“应收股利”科目,按照实际支付的购买价款和相关税费,贷记“银行存款”科目。
  2.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资
  通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,应当按照非货币性资产的评估价值与相关税费之和,借记“长期股权投资”,按照换出非货币性资产的账面价值,贷记“固定资产清理”、“无形资产”等科目,按照支付的相关税费,贷记“应交税费”等科目,按照其差额,贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。
  【提示】非货币性资产交换取得的长期股权投资,与《企业会计准则》中规定区分以公允价值计量和以账面成本计量两种方式不同,《小企业会计准则》中直接按照评估价值和相关税费。
  (二)长期股权投资的后续计量
  长期股权投资应当采用成本法进行会计处理。
  在长期股权投资持有期间,被投资单位宣告分派的现金股利或利润,应当按照应分得的金额确认为投资收益。
  借:应收股利
  贷:投资收益
  【提示】小企业会计准则下,长期股权投资只采用成本法进行后续计量,不涉及权益法。实际收到的现金股利直接计入投资收益。
  (三)长期股权投资的处置
  处置长期股权投资,处置价款扣除其成本、相关税费后的净额,应当计入投资收益。
  小企业处置长期股权投资时,应当按照处置价款,借记“银行存款”等科目,按照其成本,贷记“长期股权投资”科目,按照应收未收的现金股利或利润,贷记“应收股利”科目,按照其差额,贷记或借记“投资收益”科目。
  【例题4·综合题】A公司于2013年1月1日以银行存款5万元以及一项闲置的固定资产,取得B公司30%的股权。该闲置的固定资产账面原值为80万,已提折旧45万,评估至值40万元,此外另发生相关税费0.5万元。2013年-2015年,有关业务内容如下:
  (1)2013年,B公司实现利润115万元。
  (2)2014年4月18日,B公司董事会提出2013年分配方案,按照2013年实现净利润的10%提取盈余公积,并发放现金股利40万元。
  (3)2014年5月10日,B公司股东会批准董事会提出2013年分配方案。2014年7月2日,B公司向各股东支付现金股利时
  (4)2014年10-12月,B公司连续出现了重大的运营错误,导致当年最终亏损240万元。
  (5)2015年8月,A公司决定转让持有的B公司的股权,最终转让价款为37.2万元,转让款已经收到并存入银行。
  A公司从2013年1月1日起,一直执行《小企业会计准则》。
  要求,针对上述业务,作出A公司的相关账务处理。
  (1)A公司2013年1月1日投资时
  借:固定资产清理   35
    累计折旧     45
    贷:固定资产    80
  借:长期股权投资   45.5
    贷:固定资产清理   40
      银行存款     5.5
  借:固定资产清理    5
    贷:营业外收入    5
  (2)2014年5月10日,B公司股东会批准董事会提出2013年分配方案。
  借:应收股利    12
    贷:投资收益    12
  (3)2014年7月2日,B公司向各股东支付现金股利时
  借:银行存款    12
    贷:应收股利    12
  (4)2015年8月,A公司转让持有的B公司的股权
  借:银行存款    37.2
    投资收益    8.3
    贷:长期股权投资   45.5
  (四)长期股权投资损失
  小企业长期股权投资符合下列条件之一的,减除可收回的金额后确认的无法收回的长期股权投资,作为长期股权投资损失:
  (1)被投资单位依法宣告破产、关闭、解散、被撤销,或者被依法注销、吊销营业执照的。
  (2)被投资单位财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已连续停止经营3年以上,且无重新恢复经营改组计划的。
  (3)对被投资单位不具有控制权,投资期限届满或者投资期限已超过10年,且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的。
  (4)被投资单位财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已完成清算或清算期超过3年以上的。
  (5)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
  长期股权投资损失应当于实际发生时计入营业外支出,同时冲减长期股权投资账面余额。
  借:银行存款(可收回的金额)
    营业外支出(倒挤差额)
    贷:长期股权投资(账面金额)
  会计科目转换对照表
 

小企业会计制度会计科目 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称  
    一、资产类     一、资产类  
20 1401 长期股权投资       长期股权投资   
  140101 股票投资
  140102 其他股权投资
21 1402 长期债权投资       长期债券投资   
  140201 债券投资

  

  一、固定资产
  小企业应当设置“固定资产”(1601)“累计折旧”(1602)“在建工程”(1604)、“工程物资”(1605)以及“固定资产清理”(1606)等科目进行固定资产的核算。
  (一)固定资产概述
  固定资产,是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的,使用寿命超过1年的有形资产。小企业的固定资产包括:房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。
  小企业应当根据小企业会计准则规定的固定资产标准,结合本企业的具体情况,制定固定资产目录,作为核算依据。
  小企业购置计算机硬件所附带的、未单独计价的软件,也通过固定资产核算。小企业临时租入的固定资产和以经营租赁租入的固定资产,应另设备查簿进行登记,不在固定资产核算。
  小企业根据实际情况设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”。
  (二)固定资产的初始计量
  固定资产应当按照成本进行计量。
  1.外购的固定资产
  外购固定资产的成本包括:购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等,但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。
  以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产,应当按照各项固定资产或类似资产的市场价格或评估价值比例对总成本进行分配,分别确定各项固定资产的成本。
  小企业购入(含以分期付款方式购入)不需要安装的固定资产,应当按照实际支付的购买价款、相关税费(不包括按照税法规定可抵扣的增值税进项税额)、运输费、装卸费、保险费等,借记“固定资产”,按照税法规定可抵扣的增值税进项税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,贷记“银行存款”、“长期应付款”等科目。
  【提示】分期付款购入的固定资产,《小企业会计准则》和《企业会计准则》下,其入账价值的确定是不同的。《小企业会计准则》是以合同价为入账价值,不考虑公允价或折现价值。
  购入需要安装的固定资产,先记入“在建工程”科目,安装完成后再转入“固定资产”。
  2.自行建造的固定资产
  自行建造固定资产的成本,由建造该项资产在竣工决算前发生的支出(含相关的借款费用)构成。
  小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。
  【提示】小企业会计准则下,在建工程转固是以竣工决算为标准的,而不是企业会计准则下“达到预定可使用状态”的标准。减轻了小企业会计核算的职业判断要求。
  (1)自营工程
  自营工程领用工程物资,借记“在建工程”,贷记“工程物资”科目。
  在建工程应负担的职工薪酬,借记“在建工程”,贷记“应付职工薪酬”科目。
  在建工程使用本企业的产品或商品,应当按照成本,借记“在建工程”,贷记“库存商品”科目。同时,按照税法规定应交纳的增值税额,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。
  【提示】如果该小企业是一般纳税人,建造的固定资产为增值税可抵扣的项目,则领用企业产品时,也无须计算增值税销项税额。
  在建工程在竣工决算前发生的借款利息,在应付利息日应当根据借款合同利率计算确定的利息费用,借记“在建工程”,贷记“应付利息”科目。办理竣工决算后发生的利息费用,在应付利息日,借记“财务费用”科目,贷记“应付利息”等科目。
  在建工程在试运转过程中发生的支出,借记“在建工程”,贷记“银行存款”等科目;形成的产品或者副产品对外销售或转为库存商品的,借记“银行存款”、“库存商品”等科目,贷记“在建工程”。
  借:库存商品(按照售价或估计售价
    贷:在建工程
  销售时:
  借:应收账款等
    贷:主营业务收入(售价)
  借:主营业务成本(售价)
    贷:库存商品(售价)
  自营工程办理竣工决算,借记“固定资产”科目,贷记“在建工程”。
  【例题5·计算题】甲公司属于增值税一般纳税人,适用增值税税率为17%。2013年3月1日,甲公司计划自行建造一套机器设备,为此购入工程物资一批,价款为600 000元,支付的增值税进项税额为102 000元,款项以银行存款支付,全部为工程领用;领用生产用原材料一批,账面余额为20 000元。购进该批原材料时支付的增值税进项税额3 400元;计提工程人员工资80 000;11月12日,试生产过程中取得收入10 000元,已经收到款项并存入银行;12月20日,工程竣工决算并交付使用。假定不考虑其他相关税费。甲公司执行《小企业会计准则》。
  甲公司的会计处理如下:
  购入工程物资时:
  借:工程物资 600 000
    应交税费——应交增值税(进项税额)102 000
    贷:银行存款 702 000
  领用工程物资时:
  借:在建工程 600 000
    贷:工程物资 600 000
  领用生产用原材料时:
  借:在建工程 20 000
    贷:原材料 20 000
  注:机器设备属于增值税应税项目,应税材料等用于连续生产或建造应税项目时,无须进行需要进项税额转出。
  计提工程人员工资:
  借:在建工程 80 000
    贷:应付职工薪酬 80 000
  试生产收入
  借:银行存款 10 000
    贷:在建工程 10 000
  工程竣工并交付使用:
  固定资产的入账金额是:600 000+20 000+80 000-10 000=690 000(元)
  借:固定资产 690 000
    贷:在建工程 690 000
  (2)出包工程
  出包工程,按照工程进度和合同规定结算的工程价款,借记“在建工程”,贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。
  工程完工收到承包单位提供的账单,借记“固定资产”科目,贷记“在建工程”。
  3.投资者投入的固定资产
  投资者投入固定资产的成本,应当按照评估价值和相关税费确定。
  4.融资租入的固定资产
  融资租入的固定资产的成本,应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。
  借:在建工程(固定资产)
    贷:长期应付款
  5.盘盈固定资产
  盘盈固定资产的成本,应当按照同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值,扣除按照该项固定资产新旧程度估计的折旧后的余额确定。
  借:固定资产
    贷:待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢
  (三)固定资产的后续计量
  1.固定资产折旧
  (1)小企业应当对所有固定资产计提折旧,但已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地不得计提折旧。
  前款所称折旧,是指在固定资产使用寿命内,按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额,是指应当计提折旧的固定资产的原价(成本)扣除其预计净残值后的金额。预计净残值,是指固定资产预计使用寿命已满,小企业从该项固定资产处置中获得的扣除预计处置费用后的净额。已提足折旧,是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。
  小企业应当按照年限平均法(即直线法,下同)计提折旧。小企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以采用双倍余额递减法和年数总和法。小企业应当根据固定资产的性质和使用情况,并考虑税法的规定,合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。
  固定资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定,不得随意变更。
  小企业应当按月计提折旧,当月增加的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产,当月仍计提折旧,从下月起不计提折旧。
  (2)固定资产的折旧费应当根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。
  小企业按月计提固定资产的折旧费,应当按照固定资产的受益对象,借记“制造费用”、“管理费用”等科目,贷记“累计折旧”科目。
  需要查明某项固定资产的已计提折旧,可以根据“固定资产卡片”上所记载的该项固定资产原价、折旧率和实际使用年数等资料进行计算。
  2.固定资产的后续支出
  (1)固定资产的日常修理费,应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。
  在固定资产使用过程中发生的日常修理费,
  借:制造费用、管理费用
    贷:银行存款等
  固定资产的大修理支出
  借:长期待摊费用
    贷:银行存款等
  (2)固定资产的改建支出,应当计入固定资产的成本,但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用。
  前款所称固定资产的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
  【例题6·计算题】某企业拥有一条生产线,原价为1 000 000元,累计已计提折旧为300 000元,账面价值为700 000元;由于生产的产品市场前景好,现有生产线的生产能力已难以满足企业生产发展的需要,经研究该企业决定对现有生产线进行改扩建,以提高其生产能力。同时有一台机器设备,已经提足折旧,但仍继续使用。该企业决定同时也对该设备进行改建。2013年7月1日开始经过4个月的改扩建,完成了对这条生产线的改扩建工程,共发生支出200 000元,同时发生的机器设备的改建支出金额为78 000元。假定全部以银行存款支付;该生产线及机器设备改建工程达到预定可使用状态后,大大提高了生产能力,其使用年限也相应的延长了。不考虑其他相关税费。该企业执行《小企业会计准则》。
  会计处理如下:
  (1)2013年7月1日该生产线转入改建时:
  借:在建工程 700 000
    累计折旧 300 000
    贷:固定资产 1 000 000
  (2)改扩建生产线发生支出:
  借:在建工程 200 000
    贷:银行存款 200 000
  改建机器设备发生支出
  借:长期待摊费用 78 000
    贷:银行存款 78 000
  (3)工程完工时:
  借:固定资产 900 000
    贷:在建工程 900 000
  (四)固定资产的处置
  1.固定资产出售、报废、毁损、投资等
  处置固定资产,处置收入扣除其账面价值、相关税费和清理费用后的净额,应当计入营业外收入或营业外支出。
  固定资产的账面价值,是指固定资产原价(成本)扣减累计折旧后的金额。
  (1)借:固定资产清理
       累计折旧
       贷:固定资产
         应交税费——应交增值税(进项税额转出)(税法规定不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额
  (2)借:固定资产清理
       贷:银行存款
         应交税费(其他相关税费)
  (3)借:营业外支出——非流动资产处置净损失
       贷:固定资产清理
  或借:固定资产清理
     贷:营业外收入——非流动资产处置净收益
  “固定资产清理”科目期末借方余额,反映小企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失;“固定资产清理”科目期末贷方余额,反映小企业尚未清理完毕的固定资产清理净收益。
  2.盘亏的固定资产
  小企业盘亏固定资产发生的损失,应当计入营业外支出。
  借:待处理财产损溢
    累计折旧
    贷:固定资产
  借:营业外支出
    贷:待处理财产损溢

  二、生产性生物资产
  生产性生物资产,是指小企业(农、林、牧、渔业)为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。包括:经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
  生产性生物资产应当按照成本进行计量。
  (一)外购的生产性生物资产的成本,应当按照购买价款和相关税费确定。
  (二)自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本,应当按照下列规定确定:
  1.自行营造的林木类生产性生物资产的成本包括:达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
  2.自行繁殖的产畜和役畜的成本包括:达到预定生产经营目的前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
  前款所称达到预定生产经营目的,是指生产性生物资产进入正常生产期,可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。
  生产性生物资产应当按照年限平均法计提折旧。
  小企业(农、林、牧、渔业)应当根据生产性生物资产的性质和使用情况,并考虑税法的规定,合理确定生产性生物资产的使用寿命和预计净残值。
  生产性生物资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定,不得随意变更。
  小企业(农、林、牧、渔业)应当自生产性生物资产投入使用月份的下月起按月计提折旧;停止使用的生产性生物资产,应当自停止使用月份的下月起停止计提折旧。
  会计科目转换对照表

小企业会计制度会计科目* 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称   
     一、资产类       一、资产类   
22 1501 固定资产 22 1601 固定资产   
23 1502 累计折旧 23 1602 累计折旧   
25 1603 在建工程 24 1604 在建工程   
   160301 建筑工程
   160302 安装工程
   160303 技术改造工程
   160304 其他支出
24 1601 工程物资 25 1605 工程物资   
26 1701 固定资产清理 26 1606 固定资产清理   
         27 1621 生产性生物资产   
         28 1622 生产性生物资产累计折旧   
  
 

第三节 固定资产和生产性生物资产

 

第四节 无形资产


  一、小企业无形资产的概念
  无形资产,是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、没有实物形态的可辨认非货币性资产。
  小企业的无形资产包括:土地使用权、专利权、商标权、著作权、非专利技术等。
  自行开发建造厂房等建筑物,相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配;难以合理分配的,应当全部作为固定资产。
  【提示】小企业会计准则下,也对房地进行了分离

   二、小企业无形资产的计量
  无形资产应当按照成本进行计量。小企业应当设置“无形资产”(1701)科目和“累计摊销”(1702)科目对无形资产及其摊销进行核算。
  (一)外购无形资产
  外购无形资产的成本包括:购买价款、相关税费和相关的其他支出(含相关的借款费用)。
  借:无形资产
  贷:银行存款、应付利息等
  外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配,其中属于土地使用权的部分,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。
  (二)投资者投入的无形资产的成本,应当按照评估价值和相关税费确定。
  (三)自行研发的无形资产
  自行开发的无形资产的成本,由符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出(含相关的借款费用)构成。
  小企业自行开发无形资产发生的支出,同时满足下列条件的,才能确认为无形资产:
  (1)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;
  (2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图;
  (3)能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性;
  (4)有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;
  (5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
  

发生支出时 不满足资本化条件的支出 达到预定用途形成无形资产
借:研发支出
  贷:银行存款等
借:管理费用
   贷:研发支出(费用化支出)
借:无形资产
   贷:研发支出(资本化支出)
  【例题7·计算题】甲公司为一项新产品专利技术进行研究开发活动。2013年发生业务如下:
  (1)2013年1月为获取知识而进行的活动发生差旅费15万元,以现金支付。
  (2)2013年3月为经改进的材料、设备而发生费用16万元,以银行存款支付。
  (3)2013年5月在开发过程中发生材料费40万元、人工工资10万元,以及其他费用30万元,合计80万元,其中,符合资本化条件的支出为50万元。
  (4)2013年7月末,该专利技术已经达到预定用途。
  要求:编制相关会计分录。
  答案:(1)2013年1月
  借:研发支出——费用化支出 15
    贷:库存现金        15
  2013年1月末
  借:管理费用        15
    贷:研发支出——费用化支出 15
  (2)2013年3月
  借:研发支出——费用化支出 16
    贷:银行存款        16
  2013年3月末
  借:管理费用        16
    贷:研发支出——费用化支出 16
  (3)2013年5月
  借:研发支出——费用化支出 30
        ——资本化支出 50
    贷:原材料         40
      应付职工薪酬      10
      银行存款        30
  2013年5月末
  借:管理费用        30
    贷:研发支出——费用化支出 30
  (4)2013年7月末
  借:无形资产        50
    贷:研发支出——资本化支出 50
  (四)无形资产的摊销
  无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销,根据其受益对象计入相关资产成本或者当期损益。
  无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止。有关法律规定或合同约定了使用年限的,可以按照规定或约定的使用年限分期摊销。
  小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的,摊销期不得低于10年。
  【提示】小企业不存在使用寿命不确定的无形资产,如果不能可靠估计,则强制要求按照至少10年的期限进行摊销。此外,小企业的无形资产摊销只能采用“直线法”,不允许采用其他方法。
  小企业按月采用年限平均法计提无形资产的摊销,应当按照无形资产的受益对象,借记“制造费用”、“管理费用”等科目,贷记“累计摊销”。
  处置无形资产还应同时结转累计摊销。
  (五)无形资产的处置
  处置无形资产,处置收入扣除其账面价值、相关税费等后的净额,应当计入营业外收入或营业外支出。
  前款所称无形资产的账面价值,是指无形资产的成本扣减累计摊销后的金额。
  借:银行存款等
    累计摊销
    贷:应交税费——应交营业税等
      无形资产
      营业外收入——非流动资产处置净收益(也可能是借记“营业外支出——非流动资产处置净损失”)
  
  一、长期待摊费用
  小企业的长期待摊费用包括:已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等。小企业应当设置“长期待摊费用”(1801)科目进行核算。
  固定资产的大修理支出,是指同时符合下列条件的支出:
  (1)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
  (2)修理后固定资产的使用寿命延长2年以上。
  1.小企业发生的长期待摊费用时
  借:长期待摊费用
    贷:银行存款、原材料等
  2.小企业按月摊销长期待摊费用时
  长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销,根据其受益对象计入相关资产的成本或者管理费用,并冲减长期待摊费用。
  (1)已提足折旧的固定资产的改建支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。
  (2)经营租入固定资产的改建支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
  (3)固定资产的大修理支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
  (4)其他长期待摊费用,自支出发生月份的下月起分期摊销,摊销期不得低于3年
  借:制造费用(管理费用)等
    贷:长期待摊费用
  3.长期待摊费用科目期末借方余额,反映小企业尚未摊销完毕的长期待摊费用。

   二、待处理财产损溢
  小企业应当设置“待处理财产损溢”(1901)科目核算在清查财产过程中查明的各种财产盘盈、盘亏和毁损的价值。小企业所采购物资在运输途中因自然灾害等发生的损失或尚待查明的损耗,也通过本科目核算。
  本科目应按照待处理流动资产损溢和待处理非流动资产损溢进行明细核算。
  (1)盘盈的各种材料、产成品、商品、现金等,应当按照同类或类似存货的市场价格或评估价值,借记“原材料”、“库存商品”、“库存现金”等科目,贷记本科目(待处理流动资产损溢)。盘亏、毁损、短缺的各种材料、产成品、商品、现金等,应当按照其账面余额,借记本科目(待处理流动资产损溢),贷记“材料采购”或“在途物资”、“原材料”、“库存商品”、“库存现金”等科目。涉及增值税进项税额的,还应进行相应的账务处理。
  盘盈的固定资产,按照同类或类似固定资产的市场价格或评估价值扣除按照该项固定资产新旧程度估计的折旧后的余额,借记“固定资产”科目,贷记本科目(待处理非流动资产损溢)。盘亏的固定资产,按照该项固定资产的账面价值,借记本科目(待处理非流动资产损溢),按照已计提的累计折旧,借记“累计折旧”科目,按照其原价,贷记“固定资产”科目。
  (2)盘亏、毁损、报废的各项资产,按照管理权限经批准后处理时,按照残料价值,借记“原材料”等科目,按照可收回的保险赔偿或过失人赔偿,借记“其他应收款”科目,按照本科目余额,贷记本科目(待处理流动资产损溢、待处理非流动资产损溢),按照其借方差额,借记“营业外支出”科目。盘盈的各种材料、产成品、商品、固定资产、现金等,按照管理权限经批准后处理时,按照本科目余额,借记本科目(待处理流动资产损溢、待处理非流动资产损溢),贷记“营业外收入”科目。
  (3)小企业的财产损溢,应当查明原因,在年末结账前处理完毕,处理后本科目应无余额。
  会计科目转换对照表
小企业会计制度会计科目* 小企业会计准则会计科目 转换说明
顺序号 编号 会计科目名称 顺序号 编号 会计科目名称   
      一、资产类       一、资产类   
27 1801 无形资产 29 1701 无形资产   
      30 1702 累计摊销   
28 1901 长期待摊费用 31 1801 长期待摊费用   
         32 1901 待处理财产损溢   

第五节 长期待摊费用及待处理财产损溢

 

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